产险公司利润计算与盈亏判定的探讨

王禾

(中国平安保险公司沈阳分公司，辽宁 沈阳 110014)

　　［关键词］利润；利润核算；权责发生制；配比原则；未到期责任准备金
　　［摘要］目前，按照保险公司会计制度的要求进行财产保险公司利润核算，构成损益的相关要素——收支未能完全体现权责发生制，损益计算不能完全遵循配比原则，因而无法准确地反映出财产保险公司年度经营成果，导致利润计算不真实、不准确。本文对上述问题的形成原因进行了论述，并对如何在执行现行的会计制度的前提下，寻找出可以准确反映当期利润的办法进行探讨，推导出一个简便适用的公式，来计算、调整保险公司年度承保利润，更为准确地反映出公司年度承保利润情况，为经营、管理与决策提供可靠的依据。
　　
　　一、保险公司现行损益核算体系存在的问题
　　(一)营业费用与相对应的保费收入未能按配比原则进行核算，影响损益核算的准确性(这里的营业费用主要指手续费、展业费、税金等与当期签单保费有关的费用)
　　若要正确划分并确定各个会计期间的财务成果，企业必须按照会计核算的基本原则要求，以权责发生制及配比原则作为核算基础，即确认本期的收支以收入和费用是否已经发生为标准，不论款项是否收付，只根据权责关系的实际发生和影响期间来确认企业的费用和收益；同时，一个会计期间内的各项收入与其在经济内容上有因果关系的成本、费用，应当相互配合，在同一会计期间内登记入帐。
　　在财产保险的承保业务中，除个别险种(如运输险是承保一个极短期航程)以外，大部分的财产险业务承保期一般都是一年。除一月一日起承保的业务，其他时间出单的业务，总会有一部分保险责任延续至第二年承担，而会计核算年度为日历年度，根据权责发生制的原则，为了准确核算会计年度的损益，就将跨年度的保费收入，通过提取准备金的形式从当年损益中扣除，作为第二年度的收入转入下一年。同样，对于上年度承保的业务，也应该有未了的保险责任延续至今年，将上年提取的责任准备金通过转回未到期责任准备金的形式作为今年的收入，计算当期损益。这种准备金提转差的核算，形成财产保险公司损益计算的特殊性之一。但是按现行核算办法，虽然保费收入按权责发生制原则将未到期责任结转至下一年，而与当年保费收入相关的营业费用、手续费、税金等费用性支出及摊回的分保费用，却在承保及分保的当年全部计入损益，并未按权责发生制原则，与收入进行配比核算。同样，对于上年度承保、本年度转回的未到期责任准备金，与之相配比的费用已全部在上年度的损益中核销。作为本年度收入的转回未到期责任准备金，除发生责任赔付外，已不再承担任何支出。这种损益的核算办法，违背了权责发生制和配比原则，直接影响了年度利润核算的准确性。这一点在保险经营的第一年或前几年业务规模增长较快年度，表现得尤为明显。举一例加以说明：
　　假定某公司6月31日收保费100元，承保期限为一年。该保单到下年期满的赔款支出总计60元(即满赔付率为60%)。其中，本年赔款30元，下年赔款30元，该保单综合费用率为30%(包括营业费用、手续费、税金和保险保证金等)，该单再保分出率为20%，摊回分保费用率为30%，按现行核算办法计算结果如下(见表1)：
　　从上述举例可以看出，不论采取按两个会计年度进行核算，还是采取按承保年度进行核算，该保单最终盈利结果是一致的，均为盈利8元。但按现行保险公司会计制度要求进行核算，在赔付均衡的前提下，计算的利润体现在两个会计年度的结果却明显不同，出现了初年度亏损8元，第二年盈利16元的结果。这种核算结果，严重影响了对公司赢利水平的考核与评判。分析原因，不难证明前面的观点，即现行的核算办法，只考虑将保费收入中本年度的未了责任以准备金形式转至下年，而未将其应承担的费用结转。由于
　　保险公司承保利润计算表
　　表1(单位：元)指标会计年度
　　第一年会计年度
　　第二年合计(按承保
　　年度计算)保费收入100100分出保费2020自留净保费(NPW)8080提取未到期责任准备金40转回未到期责任准备金〖〗40已赚净保费(NPE)404080总赔款242448发生的已决及未决303060摊回分保赔款6612总费用2424营业费用、税金及手续费等3030摊回分保费用66承保利润-8168收入与支出不配比，从而影响了利润计算结果的准确性。
　　(二)未到期责任准备金的计算，没有体现权责一致原则
　　保险费率一般是由两部分组成，即基本费率和附加费率，而具体到财产险费率则是由损失率和费用率组成的。以上述业务为例，收取的100元保费也是由损失率与费用率乘以一定保额计算出来的。其中的费用率乘以保额后所得的保费主要是用来支付承保该保单所需要的各项费用，即该部分保费应与其配比的费用支出同期核算，这样，不论体现在哪一核算年度，都充分体现了配比原则，才能准确计算出利润。而现行未到期责任准备金的提取办法，计提基数为全部自留保费，即把用于支付费用的那部分保费也进行了未到期责任准备金的提取，从而使实际支出的费用与用于弥补费用支出的那部分保费，体现在不同的会计核算期间，导致会计年度利润的计算失去真实、准确性。
　　从另一角度来讲，不论采取何种方法计提的未到期责任准备金，都是考虑将当年保单的未了责任与所承担的跨年度赔款责任相配比，而不考虑与当期实际支付的展业费用的关系。因此在计提准备金时，如剔除保费中包含的费用率的那部分保费，只将损失率作为准备金计提基数，才能准确计算利润。
　　综合上述两方面论述，财产保险公司只有将上年费用一部分转入下年核算或在计提未到期责任准备金时剔除保费中包含的费用率的那部分保费，才能充分体现权责发生制原则和配比原则，核算出的利润才更准确。二、按现行核算办法计算的利润给实际工作带来不便
　　目前，按照保险公司会计制度的要求进行核算，构成损益的相关要素收支未能完全体现权责发生制，损益计算不能完全遵循配比原则，而无法准确地反映出财产保险公司年度经营成果，导致行业内的一种误解，即保险公司经营初年必然亏损，保险公司年度利润无法准确计算，其经营结果只有几年后才能得以确定等。这种核算上的偏差与缺欠，直接导致保险公司对自身年度(尤其是经营初年度)的经营成果不能准确反映、公司系统内部对利润的考核不准确、公司外部的债权人或投资者对公司的经营业绩难以准确判定。事实上，只要严格遵循核算原则，利润计算办法合理、准确，任何一个会计期间的利润都能准确计算出来。三、如何准确核算财产保险公司某一会计期间的利润
　　综上所述，影响利润准确计算的主要因素为当期核算的费用未与当期保费收入相配比，或没有按未到期责任准备金的提取比例，将当期费用转至下年。假如，我们将利润计算公式稍加改动，将承保保单的净费用支出(费用-摊回分保费用)，也按准备金提取比例留至第二年，或调整提取未到期责任准备金的计提基数，这样两个年度的年末承保利润的计算结果更加准确，并可均衡地反映出承保标的的年度损益情况。但是这样做，显然又不符合现行保险公司会计制度的核算要求。
　　如何在执行现行的会计制度的前提下，按照权责发生制及配比原则，寻找出可以准确反映当期利润的办法。可否推导出一个简便适用的公式，来计算保险公司年度承保利润，更为准确地反映出公司年度承保利润情况，为经营、管理与决策提供可靠的依据。为此，笔者进行了如下的推导与论证。(本文对调整未到期责任准备金的办法暂不做探讨)
　　首先，我们将承保利润的计算公式简化分解为三大类：收入(A)、赔款(B)与费用支出(C)类，则承保利润=A-B-C。假设准备金按50%法提取，则：
　　A=(当年保费-当年分出保费)×50%+(上年保费-上年分出保费)×50%
　　=当年未到期责任准备金+上年未到期责任准备金
　　B=本年报表已决-摊回分保赔款+本年报表未决-转回上年未决
　　=净已决+净未决
　　C=(本年费用支出合计-本年分保摊回费用)×50%+(上年费用支出合计-上年分保摊回费用)×50%
　　=本年净费用×50%+上年净费用×50%
　　(此处的净费用=费用支出-分保摊回费用)
　　得出如下承保利润考核调整公式：
　　承保利润=A-B-C
　　=本年未到期责任准备金+上年未到期责任准备金-(本年净已决+本年净未决)-(本年净费用×50%+上年净费用×50%)
　　如未到期责任准备金不是按50%法计提，则可将公式中的“50%”替换成(自留保费-提取未到期责任准备金)/自留保费。
　　保险公司承保利润调整计算表
　　表2(单位：元)
　　指标第一年第二年提取未到期责任准备金40转回未到期责任准备金40总赔款(净已决+净未决)2424净已决2424本年已决赔款3030摊回分保赔款66净未决转回未决赔款准备金提取未决赔款准备金总费用=(本年净费用+上年净费用)×50%1212本年净费用24本年总费用30本年摊回分保费用6上年净费用24上年总费用30上年摊回分保费用6承保利润〖〗44承保利润=A-B-C
　　=本年未到期责任准备金+上年未到期责任准备金-(本年净已决+本年净未决)-［本年净费用×(自留保费-提取未到期责任准备金)/自留保费+上年净费用×(自留保费-提取未到期责任准备金)/自留保费］
　　按上述推导公式设计出《保险公司承保利润调整计算表》(见表2)，作为年度决算损益表的调整补充，既不违反现行保险公司会计制度的要求，又兼顾权责发生制及配比原则，真实准确地反映公司经营状况，内容清晰，操作简便，为考核与管理提供了有效、可靠的参考依据。以本文开头所举之例来检验，按本公式调整计算出来的利润如表2。
　　从计算结果来看，该保单所形成的利润已均衡合理地反映在两个会计年度中。如用普遍性业务来检验，也同样可以准确计算出保险公司某一会计期间的经营成果。按这种办法调整、反映保险公司经营成果，许多实际工作中存在的问题及难点也会迎刃而解。
　　［编辑：郝焕婷］
　　［收稿日期］20010221
　　［作者简介］王禾(1966-)，女，本科，注册会计师，现供职于中国平安保险公司沈阳分公司财务部。